Avviamento: cos’è, come si calcola. Trattamento fiscale dell’ammortamento

L‘avviamento e’ iscritto in bilancio se deriva da operazioni di compravendita societaria e in questo articolo vediamo quanto vale, come si calcola, come viene iscritto in bilancio l’ammortamentom e qua’è il suo trattamento fiscale.
Le operazioni societarie che possono dare luogo ad avviamento sono essenzialmente operazioni di tipo realizzativo quali principalmente la cessione o la vendita, fusioni, conferimenti o altre.

Come si calcola l’avviamento
L’avviamento e’ dato in estrema sintesi (e senza pretesa di esaustivita’) dalla differenza tra il prezzo d’acquisto dell’azienda o del negozio o dell’esercizio commerciale ed il valore del patrimonio netto che, se lo volete vedere in un’ottica bilancistica, e’ pari alla differenza tra attivo e passivo patrimoniale.

Spesso però da tale differenza nasce un valore maggiore, ma vedremo anche che potrà essere inferiore a zero, che rappresenterà il maggior valore dei beni ammortizzabili, ossia come quel maggior valore che deriva dalla differenza tra ciò che compro e quanto lo pago. La differenza se positiva e’ un maggior valore di attività’ ammortizzabili che potrebbe essere riconducibile al maggior valore degli immobili e alle plusvalenze latenti magari perché iscritte in bilancio ad un valore inferiore rispetto a quanto valgono effettivamente sul mercato.

Ciò’ che non riusciamo ad attribuire ad un maggior valore di una delle attività che trovano posto nel bilancio prenderà il nome di avviamento. Se negativo sarà un badwill o avviamento negativo, ossia sto pagando di più di quello che effettivamente vale il patrimonio netto.

Dopo averlo iscritto in bilancio l’avviamento sarà’ sottoposto ad avviamento con criteri civilistici e fiscali che sono differenti e che apportano benefici a livello di bottom line diversi proprio a causa delle differenti aliquote da applicare.

L’avviamento commerciale calcolato dall’agenzia delle entrate con una formula standard
Già vi dico che l’agenzia delle entrate definisce un valore minimo che secondo lei deve valere l’avviamento altrimenti presuppone che vi sia evasione fiscale nel prezzo di cessione di un’attività e vi sanziona sulle minori imposte di registro che secodno lei avete versato. Infatti, con l’art. 2 punto 4) del D.P.R. 31/07/1996 n. 460 si è stabilito che: per le aziende e per i diritti su di esse il valore di avviamento è determinato sulla base degli elementi desunti dagli studi di settore o, in difetto, sulla base della percentuale di redditività applicata alla media dei ricavi accertati o, in mancanza, dichiarati ai fini delle imposte sui redditi negli ultimi 3 periodi di imposta anteriori a quello in cui è intervenuto il trasferimento, moltiplicata 3. La percentuale di redditività non può essere inferiore al rapporto tra il reddito d’impresa e i ricavi accertati o, in mancanza, dichiarati ai fini delle imposte e nel medesimo periodo. Il moltiplicatore è ridotto a 2 nel caso in cui emergano elementi validamente documentati e, comunque, nel caso in cui ricorra almeno una delle seguenti situazioni:

1. l’attività sia iniziata entro i tre periodi di imposta precedenti a quello in cui è intervenuto il trasferimento;
2. l’attività non sia stata esercitata, nell’ultimo periodo precedente a quello in cui è intervenuto il trasferimento, per almeno la metà del normale periodo di svolgimento dell’attività stessa;
3. la durata residua del contratto di locazione dei locali, nei quali è svolta l’attività, sia inferiore ai dodici mesi.

L’ammortamento civilistico da iscrivere in bilancio
L’ammortamento civilistico dell’avviamento avviene a quote costanti nell’arco di un quinquennio per cui per il 20%  del valore iscritto concorrera’ ad abbattere il risultato d’esercizio. e’ possibile anche sostenere un orizzonte temporale di ammortamento fino a 20 anni ma cio’ vi consiglio di sostenerlo con perizia e motivarlo in nota integrativa in quanto come ormai sapete eventuali modifiche nei criteri di valutazione applicati  nel bilancio rispetto all’ anno precedente e a maggior ragione perche’ discostanti rispetto al criterio ordinario.

L’ammortamento fiscale dell’avviamento
L’ammortamento dell’avviamento fiscalmente segue un diverso trattamento rispetto ai cinque anni ordinari previsti per il bilancio civilistico in quanto fiscalmente viene riconosciuto e dedotto in un arco temporale di 18 anni. Facile quindi mettere a confronto la percentuale del 20% riconosciuta civilisticamente con quella deducibile in realtà’  che e’ appena del 5,57%.

In pratica cosa succede in bilancio ogni anno
Ogni anno in bilancio quindi procedo con l’ammortamento con una quota del 20% da iscrivere in bilancio nella voce ammortamenti e fiscalmente avro’ una variazione in aumento nel reddito imponibile pari alla differenza tra questa quota e l’ammortamento riconosciuto fiscalmente con la percentuale vista sopra. Lo stesso vale per l’Irap.

Questo e’ ciò che accadrà’ fino al termine di ammortamento civilistico. Successivamente ossia a partire dal sesto anno per intenderci in bilancio non avrò più’ alcun effetto perché l’ avviamento e’ sotto completamente ammortizzato ma fiscalmente avremo le quote di deduzioni da apportare mediante variazioni in diminuzione del reddito imponibile fino al diciottesimo anno, termine di chiusura dell’ammortamento fiscale.

Tassazione ai fini Irpef dell’avviamento da sapere
Ai fini della determinazione del reddito d’impresa, è configurabile una plusvalenza da avviamento commerciale, ai sensi dell’art. 54, comma terzo, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, anche nel caso di cessione a titolo oneroso di un’azienda il cui corrispettivo sia rappresentato dalla costituzione di una rendita vitalizia: ai fini dell’imputazione del corrispettivo, occorre infatti considerare il momento di stipulazione del contratto, ai sensi dell’art. 75 del d.P.R. n. 917 cit., tenendo conto della natura intrinsecamente onerosa e della configurazione giuridica dell’atto traslativo, e prescindendo da clausole estranee al tipo contrattuale, senza che assuma alcun rilievo il carattere aleatorio della rendita, comunque determinabile dalla normativa fiscale.

Vi ricordo correlato a questo argomento l’articolo dedicato alla prescrizione delle azioni di accertamento da parte dell’agenzia delle entrate.